L’administration met en consultation publique (BOI-SJ-RES-20 s. et BOI-INT-DG-20-30 s. et BOI-INT-DG-20-40 du 15-1-2025) jusqu’au 1er mars 2025, ses commentaires sur la procédure de règlement des différends au sein de l’UE prévue par la directive 2017/1852 du 10 octobre 2017, transposée en droit interne par l’article 130 de la loi 2018-1317 du 28 décembre 2018. Elle met également en consultation une mise à jour de sa doctrine relative :
– à la procédure d’accord préalable en matière de prix de transfert,
– à la procédure amiable de règlement des différends dans le cadre de la convention européenne d’arbitrage 90/436/CEE du 23 juillet 1990,
– à la procédure de règlement des différends dans le cadre bilatéral.
Les personnes intéressées peuvent lui adresser leurs remarques éventuelles par courriel à l’adresse bureau.sjcf4b@dgfip.finances.gouv.fr. Les différents commentaires sont opposables jusqu’à leur éventuelle révision à l’issue de cette consultation.
Procédure d’accord préalable en matière de prix de transfert
Sont mis en consultation publique le BOI-SJ-RES-20-10 relatif aux accords préalables bilatéraux et le BOI-SJ-RES-20-20 relatif aux accords préalables unilatéraux. Les principales modifications apportées par l’administration concernent les demandes d’accord préalable bilatéral. Elles sont également applicables aux demandes d’accord préalable multilatéral (BOI-SJ-RES-20-10 n° 1).
L’ouverture de la procédure résulte d’une initiative du contribuable auprès du bureau de prévention et de résolution des différends internationaux (SJCF-4B) de la DGFiP, 64-70 allée de Bercy, Télédoc 849, 75574 Paris Cedex 12 (bureau.sjcf4b@dgfip.finances.gouv.fr). La demande doit être présentée six mois au moins avant l’ouverture du premier exercice visé par la demande d’accord (BOI précité n°s 70 et 250). La saisine doit être adressée par voie électronique et, sur demande du service, au format papier (BOI précité n° 90).
L’administration pourra accorder, dans certains cas particuliers, la possibilité de viser des exercices échus ou en cours ( « roll-back »). Il s’agit notamment des cas où une rectification en matière de prix de transfert a été notifiée par l’un ou par les deux États, l’extension rétroactive de l’accord permettant de résoudre la double imposition sans ouverture d’une procédure amiable ou de couvrir la période intercalaire entre les exercices concernés par une procédure amiable et le début de l’accord préalable de prix de transfert. Cette extension de période ne pourra être supérieure à trois ans (BOI précité n° 85).
Parallèlement à la présentation de la demande en France, les entreprises doivent formuler leur demande d’accord dans l’autre État concerné. Le contribuable doit adresser au bureau en charge des accords préalables au sein de la DGFIP une copie de sa demande auprès de l’autorité compétente étrangère dans le délai d’un mois à compter de la date de la réunion préliminaire avec cette autorité (et non plus deux mois à compter de la date de la demande d’ouverture de la procédure en France comme c’était le cas jusqu’à présent) (BOI précité n° 90).
La procédure d’accord préalable est indépendante de toute procédure de vérification de comptabilité. L’administration précise toutefois que le bureau en charge des accords préalables au sein de la DGFIP pourra être amené à fournir des documents à d’autres services de la DGFiP lorsque l’administration entreprend la mise en œuvre du droit de visite et de saisie prévu à l’article L 16 B du LPF, en vue de respecter les exigences légales et jurisprudentielles (BOI précité n° 150).
Si l’administration indiquait jusqu’à présent que l’accord préalable ne peut avoir de portée rétroactive, une atténuation à cette règle est désormais prévue puisqu’une telle portée peut être expressément stipulée par les autorités compétentes (BOI précité n° 220). Le renouvellement éventuel de l’accord (dont la durée est généralement de cinq ans) doit être demandé six mois au moins avant l’arrivée de son terme. Signalons qu’à défaut de demande de renouvellement dans les délais requis, l’accord cesse de produire ses effets à l’échéance de son terme, sans que l’administration n’en informe officiellement l’entreprise (BOI précité n° 240).
Procédure de règlement des différends dans l’UE
L’article 130 de la loi 2018–1317 du 28 décembre 2018, codifié sous les articles L 251 B à L 251 ZH du LPF, a transposé en droit français la directive 2017/1852 du 10 octobre 2017 sur le règlement des différends fiscaux dans l’Union européenne.Les modalités d’application de ce texte ont été précisées par le décret 2019–616 du 21 juin 2019, codifié sous les articles R 251 D-1 à R 251 ZF-1 du LPF.
La phase amiable de la procédure est commentée dans le BOI-INT-DG-20–30–30–10. En ce qui concerne les contribuables concernés, il est précisé que sont visés par le procédure de règlement des différends, les particuliers, les entreprises associées telles que définies à l’article 57 du CGI et à l’article 9,1 de la convention modèle OCDE, les établissements stables d’entreprises (BOI précité n° 50).
S’agissant de la France, la demande d’ouverture de la procédure doit être adressée au bureau de prévention et de résolution des différends internationaux précité. Elle est adressée par voie électronique et, sur demande du service, le contribuable transmet une copie au format papier de la demande et de ses annexes (BOI précité n° 140).
Aux éléments visés à l’article R 251 D-2 du LPF qui doivent être joints à la demande d’ouverture, l’administration ajoute la documentation relative à la politique de prix de transfert de l’entreprise, le cas échéant, ainsi que tout document ou pièce permettant de justifier de la situation d’imposition non conforme ou de la situation de double imposition, accompagné, dans ce dernier cas, des justificatifs démontrant que le contribuable s’est effectivement acquitté de l’impôt dû. Il en est spécialement ainsi lorsque la double imposition est consécutive à un rehaussement réalisé par une administration fiscale étrangère, concernant des exercices pour lesquels le délai de conservation des documents est échu. S’agissant des exercices pour lesquels un ajustement corrélatif est demandé à la France, l’entreprise française doit être en mesure de prouver que l’impôt dû en France a été acquitté (BOI précité n° 160).
A noter : En application de l’article L 251 ZG du LPF, l’ouverture de la procédure de règlement des différends au sein de l’UE met fin, pour le différend en question, à toute autre procédure amiable ou de règlement des différends en cours prévue par une convention ou un accord conclu par la France (convention fiscale bilatérale et convention européenne d’arbitrage). Cette seconde procédure est close à compter de la date de la première réception de la demande d’ouverture par une des administrations concernées. Cette demande fait également obstacle, dans le cadre du différend en question, au recours à toute autre procédure amiable ou de règlement des différends prévue par une convention ou un accord conclu par la France.
La phase d’arbitrage est commentée dans le BOI-INT-DG-20–30–30–20. Il est précisé que la commission consultative rend son avis en appliquant la procédure d’arbitrage dite de «l’opinion indépendante» qui n’est pas tributaire des positions prises par les autorités compétentes lors de la phase amiable de la négociation (BOI précité n° 190). La commission de règlement alternatif des différends peut, quant à elle, appliquer toute autre procédure ou technique de règlement pour trancher le différend d’une manière contraignante, y compris la procédure d’arbitrage dite de la « dernière meilleure offre » (BOI précité n° 240).
Procédure amiable dans un cadre bilatéral
S’agissant de la procédure amiable dans un cadre bilatéral, commentée au BOI-INT-DG-20-30-10, les points suivants ont retenu notre attention. L’administration peut clore les procédures amiables en cours lorsque des pénalité graves deviennent définitives. En cas de rehaussements opérés en France, les pénalités graves s’entendent des sanctions pénales, ainsi que des sanctions fiscales telles que les sanctions pour défaut de déclaration après mise en demeure, pour absence de bonne foi ou manquement délibéré, pour manœuvres frauduleuses, pour opposition à contrôle fiscal, pour rémunérations ou distributions occultes, ou pour abus de droit (BOI précité no 150).
La demande de procédure amiable doit être adressée au bureau de prévention et de résolution des différends internationaux dont les coordonnées sont données ci-avant. La saisine est adressée par voie électronique et, sur demande du service, le contribuable transmet une copie au format papier de la demande et de ses annexes (BOI précité n°s 170 et 180).
La liste des éléments à fournir à l’appui de la demande est étoffée. Elle est alignée sur celle à fournir dans le cadre de la procédure de règlement des différends dans l’UE telle que précisé ci-dessus (BOI précité n° 190). Compte tenu des règles d’articulation des procédures amiables rappelées ci-avant, l’administration rappelle qu’un contribuable qui entend se placer sur le seul terrain de la convention bilatérale doit veiller à ne pas invoquer le dispositif prévu à l’article L 251 B et suivants du LPF (BOI précité no 620).
Certaines conventions fiscales comprennent, dans leur article relatif à la procédure amiable, la possibilité d’un recours à une procédure d’arbitrage. La CML est venue modifier les stipulations relatives à la procédure amiable présente dans les conventions fiscales bilatérales, en fonction des choix de réserves et d’options de chaque État. À cette occasion, la partie VI de la CML a, en fonction des choix des États, introduit une clause d’arbitrage dans des conventions qui n’en comportaient pas ou modifié la clause d’arbitrage existante. L’administration donne une liste des conventions fiscales conclues par la France et comportant une clause d’arbitrage (BOI précité n° 570).
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